Aby nastąpiła utrata polskiej rezydencji podatkowej konieczne jest, by przebywać w Polsce mniej niż pół roku w toku każdego roku obrachunkowego oraz utracić w Polsce ośrodek interesów życiowych. Do uznania, że podatnik posiada w Polsce ośrodek interesów życiowych konieczne jest stwierdzenie, że posiada on w Polsce centrum interesów osobistych albo centrum interesów gospodarczych. Poniżej wyjaśniamy bliżej te pojęcia.
Centrum interesów osobistych
Według objaśnień Ministerstwa Finansów, centrum interesów osobistych oznacza miejsce, z którym podatnik ma najbliższe więzi osobiste, takie jak rodzinne, towarzyskie, czy aktywność społeczna. Najczęściej brane pod uwagę typy więzi to obecność współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci. W rezultacie, wyjazd do innego kraju wraz z całą rodziną może spowodować przeniesienie centrum interesów osobistych do tego kraju.
Przy ustalaniu centrum interesów osobistych nie będzie natomiast brane pod uwagę miejsce zamieszkania dorosłych dzieci czy dalszej rodziny. Jako pośrednie poszlaki mogą natomiast być brane pod uwagę kwestie, które z pozoru wydają się mało znaczące, ale pośrednio świadczą o tym, że dana osoba przebywa na terytorium Polski i tu zlokalizowany jest jej centrum interesów osobistych, a tym samym ośrodek interesów życiowych. Przykłady takich poszlak stanowić może karnet na siłownię, karta miejska, czy konto bankowe służące do drobnych bieżących operacji.
Centrum interesów gospodarczych
W świetle wyjaśnień dotyczących centrum interesów gospodarczych, opublikowanych przez Ministra Finansów w dniu 29 kwietnia 2021 roku, można stwierdzić, że chodzi tu o miejsce, z którym dana osoba jest ściśle związana pod względem ekonomicznym. Istotne jest między innymi miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów, posiadane inwestycje, a także mienie nieruchome i ruchome, zaciągnięte kredyty, konta bankowe oraz miejsce zarządzania mieniem.
Umowa o pracę w Polsce może być bardzo silnym argumentem na rzecz tezy, że dana osoba ma w Polsce centrum interesów gospodarczych. Choć takie ryzyko istnieje, to warto jednak zwrócić uwagę, że dopuszczalne jest bycie jednocześnie pracownikiem w Polsce, a rezydentem podatkowym w innym państwie przy założeniu, że ośrodek interesów życiowych jest w tym innym państwie (np. praca w delegacji).
Innym mocnym argumentem na rzecz tezy, że dana osoba posiada w Polsce centrum interesów gospodarczych może stanowić prowadzenie w Polsce działalności gospodarczej, a także uczestniczenie w spółce cywilnej czy jawnej. Znacznie mniejsze ryzyko wiąże się z uczestnictwem w spółkach kapitałowych w charakterze ich wspólnika albo w spółce komandytowej jako komandytariusz.
Uzyskanie certyfikatu rezydencji podatkowej
Choć nie jest to konieczne, to do celów dowodowych warto jest potwierdzić utratę polskiej rezydencji podatkowej za pomocą zagranicznego certyfikatu rezydencji podatkowej. Jest to dokument stwierdzający miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych, wystawiony przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym podatnik ma swoje miejsce zamieszkania. Brak określonej formy tego certyfikatu, ponieważ jest on dostosowany indywidualnie do wymagań każdego państwa.
Tego rodzaju certyfikat jest dokumentem urzędowym, któremu przysługuje domniemanie prawdziwości, w którym zagraniczna administracja podatkowa potwierdza rezydencję podatkową danej osoby, czyli jej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w danym kraju. Certyfikat powinien również potwierdzać, że osoba ta podlega nieograniczonemu opodatkowaniu dochodów w tym kraju.
Wpływ umów o unikaniu podwójnego opodatkowania na zasady ustalania rezydencji podatkowej w Polsce
Warto pamiętać, że nadrzędne znaczenie w stosunku do polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadają umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Jeśli więc polski podatnik chce dokonać zmiany rezydencji na kraj z którym Polska zawarła taką umowę to w takim przypadku o rezydencji podatkowej nie będą przesądzać tylko regulacje polskiej ustawy podatkowej, ale także niezbędne jest odwołanie się do regulacji umowy międzynarodowej i ustalenie okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia jej zapisów. Może to oznaczać, że niektóre z reguł opisanych powyżej podlegać będą modyfikacji, w zależności od brzmienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W praktyce niezbędna może być w tym zakresie konsultacja z ekspertem posiadającym odpowiednią wiedzę na temat międzynarodowego prawa podatkowego.
Zmiana rezydencji podatkowej a klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania
Zmiana rezydencji podatkowej może pomóc w osiągnięciu szeregu korzyści podatkowych. Nie dotyczą one tylko tego co najbardziej oczywiste, a więc opodatkowania danego podatnika w Polsce. Nie mniej istotne jest też to, że także przepisy dotyczące zagranicznych jednostek kontrolowanych (CFC) nie znajdą zastosowania w sytuacji, gdy polscy rezydenci podatkowi będący beneficjentami rzeczywistymi zagranicznych spółek zmienią swoją rezydencję podatkową. Zmiana rezydencji pozwala więc także korzystać ze spółek w krajach gdzie podatek dochodowy nie istnieje albo jest znacznie niższy niż w Polsce bez ryzyka zapłaty podatku CFC.
W takiej sytuacji może znaleźć zastosowanie klauzula przeciwko opodatkowaniu GAAR, zgodnie z którą działania podejmowane w celu uniknięcia opodatkowania nie przynoszą korzyści podatkowej, jeśli ich głównym celem było osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej z prawem podatkowym lub celami ustawy podatkowej, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).
Zgodnie z przepisami, sposób działania nie jest uznawany za sztuczny, jeśli można udowodnić, że został on wybrany z uzasadnionych powodów ekonomicznych. Jeśli jednak celem było uniknięcie opodatkowania, działania takie mogą zostać uznane za bezskuteczne na płaszczyźnie prawa podatkowego. Przepisy wskazują, że na podejrzenie sztuczności działania wskazywać mogą między innymi:
- nieuzasadnione dzielenie operacji lub
- angażowanie podmiotów pośredniczących bez uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego, lub
- elementy prowadzące do uzyskania takiego samego stanu jak przed przeprowadzeniem działań, lub
- wzajemne kompensowanie się elementów działania, lub
- ryzyko gospodarcze przewyższające inne korzyści niż podatkowe w takim stopniu, że działający rozsądnie podmiot nie miałby wybrałby takiego sposobu działania, lub
- sytuacje, w których osiągnięta korzyść podatkowa nie jest proporcjonalna do poniesionego ryzyka gospodarczego, lub
- a także szereg innych okoliczności określonych przepisami prawa.
Możliwość kwestionowania skutków zmiany rezydencji w świetle klauzuli GAAR powinna stanowić w każdym wypadku przedmiot konsultacji z ekspertem w zakresie prawa podatkowego.
Exit tax
W przypadku zmiany rezydencji podatkowej należy rozważyć możliwość wystąpienia podatku exit tax (podatek od niezrealizowanych zysków). Zobowiązanie podatkowe w przypadku exit tax, powstanie w sytuacji, w której osoba zmienia swoje miejsce zamieszkania podatkowego lub przenosi swoje aktywa za granicę, co ostatecznie odbiera Polsce prawo do opodatkowania zysków z ich sprzedaży.
Ustawa przewiduje dwie stawki podatkowe dla dochodów z niezrealizowanych zysków – 19% od wartości rynkowej aktywów lub 3% w przypadku braku ustalonej wartości. Warto jednak zaznaczyć, nie ma opodatkowania niezrealizowanych zysków, jeśli ich wartość rynkowa aktywów nie przekracza 4 000 000 zł. Dodatkowo, aktywa tymczasowo przeniesione za granicę na okres krótszy niż 12 miesięcy nie podlegają opodatkowaniu exit tax.
Również w tym zakresie niezbędny jest kontakt ze specjalistą, który pomoże zweryfikować czy w danym stanie faktycznym zmiana rezydencji podatkowej wiązać się będzie z koniecznością zapłaty exit tax.